Euroforum Blog Het kennis blog van Euroforum
Wanneer het einde van het jaar nadert is het tijd voor gemeenten en provincies om de financiële balans op te maken. De ontwikkelingen ten aanzien van de jaarrekening staan niet stil. Zowelop het gebied van het BBV als rondom grondexploitatie en anderebelangrijke onderwerpen, veranderen de inzichten, aanbevelingen enregelgeving ten aanzien van een juiste weergave van de jaarcijfers voortdurend.
Voorafgaand aan het seminar Jaarrekeningactualiteiten voor Gemeenten en Provincies, waar een overzicht van de meest actuele vraagstukken op het gebied van verslaggeving aan bod komen, vroegen weEugène Heijnen, Partner/Fiscalist bij EY, naar de belangrijkste aspecten van de jaarrekening en het WetsvoorstelWet modernisering Vennootschapsbelastingplicht overheidsondernemingen.
Hoe ziet het Wetsvoorstel eruit?
Op Prinsjesdag 2014 heeft het Kabinet het wetsvoorstel Wet modernisering Vennootschapsbelastingplicht overheidsondernemingen aan de Tweede Kamer gezonden. De nieuwe wetgeving moest op 1 januari 2015 in werking treden en zal voor het eerst toepassing vinden met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016. Onlangs werd duidelijk dat de geplande inwerkingtreding van het Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen per 1 januari 2015 niet zal worden gehaald. De Tweede Kamer is van plan de behandeling van het wetsvoorstel vóór het kerstreces 2014 af te ronden. Daarna is de Eerste Kamer nog aan zet. Staatssecretaris Wiebes van Financiën doet ondertussen een dringend verzoek aan de Eerste Kamer om het wetsvoorstel in ieder geval te behandelen in het eerste kwartaal van 2015. Daar heeft hij een goede reden voor, want de druk van de Europese Commissie – die inmiddels een formele onderzoeksprocedure is gestart naar mogelijke staatssteun – is voelbaar. De regels voor de Vpb-plicht voor overheidsondernemingen moeten dan ook met ingang van 2016 in orde zijn.
Belastingplicht
Het uitgangspunt voor de belastingplicht van overheidsondernemingen wordt in het wetsvoorstel omgedraaid ten opzichte van de huidige situatie. Op grond van huidige wetgeving geldt – kort gezegd – dat overheidsondernemingen niet belastingplichtig zijn, tenzij zij een in de wet genoemde belaste activiteit uitoefenen. Volgens het huidige wetsvoorstel worden overheidsondernemingen belastingplichtig, tenzij een wettelijke vrijstelling van toepassing is. Dit uitgangspunt geldt ongeacht de rechtsvorm waarin de overheidsonderneming wordt gedreven.
Belastingplicht directe overheidsondernemingen
Op grond van het wetsvoorstel zijn publiekrechtelijke rechtspersonen belastingplichtig, voor zover zij een onderneming drijven. Dit is een wijziging ten opzichte van het huidige regime en de tekst van het concept wetsvoorstel, waarin de afzonderlijke ondernemingen van publiekrechtelijke rechtspersonen als belastingplichtige werden aangemerkt. Als gevolg van deze wijziging kunnen de resultaten van verschillende ondernemingen binnen dezelfde publiekrechtelijke rechtspersoon onderling worden gesaldeerd en hoeft de publiekrechtelijke rechtspersoon slechts één aangifte in te dienen. Voor ondernemingen van de Staat geldt overigens dat deze wel individueel belastingplichtig zijn, met uitzondering van de ondernemingen van de Staat die behoren tot hetzelfde ministerie. Van (het drijven van) een onderneming is sprake, indien met een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het oogmerk winst te behalen. Het winstoogmerk is geobjectiveerd in die zin dat dit geacht wordt aanwezig te zijn, indien meer dan incidenteel overschotten worden gehaald. Als niet kan worden vastgesteld of sprake is van een winstoogmerk, wordt toch een onderneming aanwezig geacht in het geval activiteiten worden verricht waarmee in concurrentie wordt getreden met belastingplichtige ondernemingen. Interne activiteiten die voor de eigen kring worden verricht, leiden in beginsel niet tot belastingplicht, omdat geen sprake is van deelname aan het economische verkeer.
Belastingplicht indirecte overheidsondernemingen
Het in het wetsvoorstel opgenomen uitgangspunt ‘belastingplichtig, tenzij’ geldt ook voor de indirecte overheidsondernemingen. Dit zijn privaatrechtelijke rechtspersonen die worden beheerst door publiekrechtelijke rechtspersonen. De belastingplicht van indirecte overheidsondernemingen wordt bepaald door de rechtsvorm waarin zij worden gedreven. Voor NV’s en BV’s betekent dit integrale belastingplicht, voor stichtingen en verenigingen geldt dat zij slechts belastingplichtig zijn, indien en voor zover zij een onderneming drijven.
Algemene vrijstellingen
In het wetsvoorstel zijn vier algemene vrijstellingen opgenomen, te weten een vrijstelling voor:
1) Interne activiteiten
2) Overheidstaken en publiekrechtelijke bevoegdheden
3) Samenwerkingsverbanden
4) ‘Quasi’-inbesteding.
Op grond van deze vrijstellingen zijn de resultaten die met de vrijgestelde activiteiten worden behaald niet belast. De algemene vrijstellingen zijn – mits aan alle voorwaarden is voldaan – van rechtswege van toepassing.
Specifieke vrijstellingen
Naast de hierboven genoemde algemene vrijstellingen kent het concept wetsvoorstel ook enkele specifieke vrijstellingen. Het betreft een vrijstelling voor:
1) Academische ziekenhuizen
2) Bekostigd onderwijs en onderzoek
3) Een tijdelijke vrijstelling voor een aantal met naam genoemde zeehavenbeheerders.
Welk(e) effect(en) heeft dit voor gemeenten en provincies?
Gemeenten en provincies worden derhalve belastingplichtig voor de heffing van vennootschapsbelasting voor die activiteiten waarmee een (materiële) onderneming in fiscale zin wordt gedreven én waarvoor geen algemene vrijstelling geldt. Ook de samenwerkingsverbanden waarin gemeenten/provincies participeren worden in principe vennootschapsbelastingplichtig tenzij een algemene vrijstelling van toepassing is. Indirecte overheidsondernemingen waarin gemeenten/provincies participeren worden integraal vennootschapsbelastingplichtig (NV’s en BV’s), dan wel vennootschapsbelastingplichtig indien en voor zover zij een onderneming drijven (stichtingen en verenigingen). Ook indirecte overheidsondernemingen kunnen een beroep doen op een van de algemene vrijstellingen, mits uiteraard wordt voldaan aan de daarvoor geldende voorwaarden.
Waar moeten gemeenten en provincies op letten bij het opstellen van de jaarrekening? En welke toekomstontwikkelingen voorziet u voor de jaarrekening?
Gemeenten/provincies dienen er rekening mee te houden dat zij, behalve de reeds bestaande financiële en overige rapportages, in de toekomst ook fiscale rapportages (balans en winst- en verliesverrekening) dienen op te stellen. Deze zijn namelijk nodig om uiteindelijk te komen tot de vereiste jaarlijkse aangiften vennootschapsbelasting voor de belaste activiteiten. Deze aangiften dienen voor het eerst over het jaar 2016 te worden ingediend. Per 1 januari 2016 dient een ‘fiscale openingsbalans’ (hierna: FOB) voor de belaste activiteiten te worden opgesteld. Deze FOB markeert de aanvang van de vennootschapsbelastingplicht en hierop dienen alle relevante activa en passiva te worden opgenomen voor de zogenaamde ‘waarde in het economisch verkeer’. Dit in tegenstelling voor de jaren daarna: alsdan geldt namelijk het fiscale principe van ‘goed koopmansgebruik’, waarvan de uitgangspunten (op onderdelen) zullen afwijken van de financieel en overigens in de administratie gehanteerde uitgangspunten.
Voor de vereiste fiscale rapportages blijven de bestaande (financiële) rapportages in principe wel het uitgangspunt. Het zal zo zijn dat de fiscale balansen en winst- en verliesrekeningen (op onderdelen) zullen afwijken van de balansen en winst- en verliesrekeningen van de tot dusver gehanteerde (financiële) rapportages. Dit wordt veroorzaakt door de verplicht te hanteren (afwijkende) fiscale uitgangspunten zowel op de FOB als op de fiscale balansen in de jaren daarna. Voor sommige van deze fiscale verschillen dient in de financiële rapportages een zogenaamde belastinglatentie te worden opgenomen. De mutaties van deze belastinglatentie beïnvloeden vervolgens het financieel resultaat. Gemeenten/provincies moeten bij het opstellen van hun jaarrekening er rekening mee houden dat de indeling/groepering van hun huidige activiteiten zoals opgenomen in de (financiële) rapportages deels niet zullen aansluiten bij de uiteindelijk belastingplichtige activiteiten waarvoor fiscale cijfers dienen te worden opgesteld. Belastingplichtige activiteiten zullen mogelijk (financieel) onderdeel zijn van een groter geheel, maar moeten vanaf 2016 wel financieel en fiscaal separaat inzichtelijk kunnen worden gemaakt. Tevens zal het in de praktijk zo zijn dat sommige activa toe te rekenen aan de belastingplichtige activiteiten niet meer opgenomen zijn in de financiële en overige rapportages, bijvoorbeeld omdat ze al volledig afgeschreven zijn. Deze activa worden echter wel nog steeds gebruikt, vertegenwoordigen dus een waarde en dienen dan ook op de FOB te worden opgenomen om een optimale fiscale uitgangssituatie te bereiken. Het opnemen van alle activa (ook de activa die niet meer zichtbaar zijn in de huidige rapportages) verlaagt namelijk niet alleen de fiscale winst vanaf 2016 (bijvoorbeeld middels afschrijvingen), maar leidt ook tot een lagere fiscaal belaste vervreemdingswinst bij eventuele verkoop. Op deze wijze wordt de (eventueel) af te dragen vennootschapsbelasting verminderd. Tot slot zullen er vanaf 2016 zowel belaste als vrijgestelde onderdelen binnen één gemeente/provincie aanwezig zijn. Deze beide onderdelen zullen hoogstwaarschijnlijk ook een of meerdere onderlinge relaties onderhouden en transacties met elkaar aangaan. Hierbij is het belangrijk dat deze onderlinge transacties schriftelijk worden gedocumenteerd (bijvoorbeeld via dienstverleningsovereenkomsten) en fiscaal op zakelijke afgesloten worden. Ook gemeenten/provincies krijgen in de toekomst dus, net zoals internationale concerns, te maken met interne verrekenprijzen en de daarvoor geldende fiscale regelgeving.
Het is nog steeds de bedoeling dat de nieuwe wetgeving van toepassing wordt op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016. Wij raden aan deze periode te benutten om uw organisatie goed voorbereid te laten zijn op de aanstaande vennootschapsbelastingplicht, met als eerste stap het in kaart brengen van de verschillende (ondernemings)activiteiten binnen uw organisatie. Vervolgens kan worden geïnventariseerd welke activiteiten op basis van het wetsvoorstel in de heffing van vennootschapsbelasting betrokken zullen worden en welke activiteiten mogelijk vrijgesteld zijn. Ook kan dan de financiële impact worden ingeschat en worden verkend hoe de toekomstige vennootschapsbelastinglast eventueel beperkt kan worden, bijvoorbeeld door toepassing van bestaande fiscale faciliteiten. Daarnaast is belangrijk dat een visie wordt gevormd over hoe de nieuwe fiscale regels en daarmee samenhangende verantwoordelijkheden in uw interne organisatie (processen, administratie) worden geïntegreerd. Het proces om uiteindelijk tot een jaarlijkse aangifte vennootschapsbelasting te kunnen komen met minimale extra administratieve lasten is hier uiteraard een belangrijk onderdeel van. Wij hebben inmiddels een – deels geautomatiseerde – methode ontwikkeld om alle hiervoor beschreven stappen zo efficiënt mogelijk te kunnen doorlopen en zo veel mogelijk gebruik te maken van de bestaande administratie. Uiteindelijk leidt dit tot een tijdige en juiste aangifte vennootschapsbelasting voor de belaste activiteiten met daarbij een volledig gedocumenteerd en beheersbaar proces (‘audit trail’) wat niet alleen voor de gemeenten/provincies zelf belangrijk is, maar zeker ook voor de extern accountant en de Belastingdienst.
Op basis van onze ervaringen bij diverse gemeenten zijn wij van mening dat het nu reeds mogelijk is een belangrijk deel van de fiscale administratie te automatiseren en deze automatiseringsmogelijkheden zullen in de toekomst zeker toenemen. Het is ons inziens echter zeker zo belangrijk om nu reeds rekening te houden met mogelijkheden op dit vlak om de administratieve lastenverzwaring zo beperkt als mogelijk te houden.
Door: drs. E.H.J. Heijnen, Fiscaal Partner Publieke Sector EY
Seminar Jaarrekeningactualiteiten Gemeenten en Provincies | 2 december 2014 | Utrecht
Het interactief seminar Jaarrekeningactualiteiten Gemeenten en Provincies2014 geeft een compleet overzicht van alle ontwikkelingen die betrekkinghebben op uw jaarrekening. Het programma is speciaal samengesteld voorGemeenten en Provincies, maar ook voor instanties die vallen onder deWet op Gemeenschappelijke Regelingen.
Het gehele programma en alle sprekers vindt u op de website van Jaarrekeningactualiteiten.
